Письмо УФНС РФ по г. Москве от 17.02.2006 № 21-11/13287

Вопрос: Учитываются ли при исчислении налоговой базы по ЕСН следующие виды выплат и вознаграждений:
1) выплаты работнику, полученные им по прежнему месту работы, с целью определения регрессивной шкалы;
2) стоимость форменной одежды, предоставляемой сотрудникам службы охраны. При этом стоимость одежды отражается на балансе организации, и в случае увольнения сотрудника производится ее возврат;
3) выплаты членам совета директоров за выполнение возложенных на них функций. При этом с указанными лицами не заключены договоры гражданско-правового и иного характера?

Ответ:

УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ
ПО Г. МОСКВЕ

ПИСЬМО
от 17 февраля 2006 г. N 21-11/13287

В подпункте 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ установлено, что плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.
К организациям относятся юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ (п. 2 ст. 11 НК РФ).
Каждому юридическому лицу при постановке на учет в налоговом органе присваивается отдельный идентификационный номер налогоплательщика (ИНН), свидетельствующий о самостоятельном исполнении данной организацией обязанностей по уплате налогов.
Согласно пункту 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
То есть объект налогообложения ЕСН формируется по выплатам и вознаграждениям в пользу физических лиц, связанных с организацией отношениями по трудовым и (или) гражданско-правовым договорам.
В соответствии с пунктом 4 статьи 243 НК РФ налогоплательщики ЕСН обязаны вести учет сумм начисленных выплат, иных вознаграждений и сумм налога, относящегося к ним, отдельно по каждому физическому лицу.
При расторжении трудового договора в связи с увольнением работника выплаты в его пользу прекращаются. Соответственно прекращается формирование налоговой базы, начисление налога и учет этих показателей по этому физическому лицу.
При поступлении на работу в новую организацию физическое лицо вступает в трудовые отношения с другим самостоятельным налогоплательщиком единого социального налога.
На основании приказа МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443 организация-налогоплательщик должна завести на нового работника индивидуальную карточку учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
В указанной карточке должны отражаться выплаты и вознаграждения, начисленные работнику по новому месту работы. При этом налоговая база, сформированная по предыдущему месту работы, учитываться не должна.
Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, начисленных налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты.
В подпункте 11 пункта 1 статьи 238 НК РФ определено, что не подлежит налогообложению ЕСН стоимость форменной одежды и обмундирования, выдаваемых работникам, обучающимся, воспитанникам в соответствии с законодательством РФ, а также государственным служащим федеральных органов власти бесплатно или с частичной оплатой и остающихся в личном постоянном пользовании.
Таким образом, стоимость обмундирования, выдаваемого работникам согласно законодательству РФ, остающегося в личном постоянном пользовании, является объектом налогообложения ЕСН, но не облагается налогом в соответствии с положениями статьи 238 НК РФ.
Ношение обмундирования сотрудниками кредитно-финансовых организаций законодательством РФ не предусмотрено. Поэтому нормы статьи 238 НК РФ на стоимость обмундирования сотрудников банков не распространяются.
Вместе с тем затраты кредитно-финансовых организаций на приобретение обмундирования для сотрудников, выполняющих функции охраны, можно квалифицировать как расходы организации, непосредственно связанные с ее деятельностью.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ расходами организации признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные убытки) налогоплательщиком.
Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно пункту 2 статьи 253 НК РФ к расходам организации, связанным с производством и (или) реализацией, относятся материальные расходы.
Поскольку стоимость форменной одежды, приобретенной организацией, числится на балансе организации и она не передается в личное пользование сотрудников, то затраты на приобретение указанной одежды являются материальными расходами организации.
Следовательно, обмундирование предназначено для использования сотрудниками на время выполнения ими функций, связанных с охраной банка.
Таким образом, затраты на приобретение обмундирования являются расходами организации и не подлежат налогообложению ЕСН.
В соответствии с пунктом 2 статьи 64 Федерального закона от 26.12.95 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ) по решению общего собрания акционеров членам совета директоров (наблюдательного совета) общества в период исполнения ими своих обязанностей могут выплачиваться вознаграждения и компенсироваться расходы, связанные с исполнением ими функций членов совета директоров (наблюдательного совета) общества.
Таким образом, принятие решения общим собранием общества о выплате вознаграждений членам советов директоров является правом акционерного общества, а не его обязанностью.
Размеры таких вознаграждений устанавливаются решением общего собрания акционеров.
Согласно подпункту 11 пункта 1 статьи 48 Закона N 208-ФЗ к компетенции общего собрания акционеров относится распределение прибыли акционерного общества, остающейся после уплаты налога на прибыль, включая возможность направления части нераспределенной прибыли на выплату вознаграждений членам совета директоров, кроме того, и членам, которые не состоят с акционерным обществом в трудовых отношениях.
Вследствие этого акционерное общество не может гарантировать в обязательном порядке выплату вознаграждений членам совета директоров общества.
Состав расходов акционерного общества, принимаемых к вычету для целей налогообложения, устанавливается нормами главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ и не может регламентироваться неналоговым законодательством, в частности, нормами Закона N 208-ФЗ.
В соответствии с подпунктом 21 статьи 270 Налогового кодекса РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде расходов на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).
Таким образом, расходы на выплату вознаграждений членам совета директоров организации, не состоящим в договорных отношениях с организацией, относятся к расходам, не уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.
Следовательно, на основании пункта 3 статьи 236 НК РФ указанные расходы не признаются объектом налогообложения ЕСН.

Заместитель
руководителя Управления
действительный государственный советник
налоговой службы II ранга
С.Х. Аминев