ЕНВД и доставка груза

Сложно сказать... Вот нашла такую статейку, может как-нибудь пригодится.

Доставка как сопутствующий вид деятельности
Журнал "Малая бухгалтерия: "упрощенка", "вмененка", ЕСХН", N6, 2006 г.

Э. ГЛУХОВСКАЯ
АКДИ "Экономика и жизнь"

Оказание автотранспортных услуг по перевозке пассажиров и грузов может быть переведено на уплату ЕНВД при условии, что налогоплательщик имеет на праве собственности или ином праве (пользования, владения, распоряжения) не более 20 транспортных средств, предназначенных для оказания таких услуг (подп. 5 п. 2 ст. 246.26 НК РФ).

Конфликт интересов налогоплательщиков и налоговых органов начинается в ситуации, когда транспортные услуги сопутствуют основному виду деятельности, например:
- перевозчик обеспечивает доставку купленного у него товара до покупателя (потребителя). То есть деятельность по доставке организуется как сопутствующая для реализации основной цели - сбыть товар (продукцию);
- перевозчик обеспечивает доставку в рамках деятельности, выполняемой по договору услуг (например, подряда). Скажем, налогоплательщик изготавливает мебель на заказ либо занимается ремонтом групногабаритной бытовой техники и в качестве дополнительной услуги осуществляет доставку до потребителя услуги.
В указанных случаях доход от перевозки если и есть, то минимальный, но, к сожалению, обязанность по уплате ЕНВД не зависит от доли выручки от перевозок. А базовая доходность по автотранспортным услугам составляет 6000 руб. в месяц с каждого эксплуатируемого автомобиля (п. 3 ст. 346.29 НК РФ).

ДОСТАВКА СОПУТСТВУЕТ КУПЛЕ-ПРОДАЖЕ
В настоящее время вопрос с перевозкой товаров до покупателя в рамках купли-продажи решен. В соответствии с сегодняшней позицией контролирующих органов принято, что ЕНВД в связи с оказанием данного вида услуг должен исчисляться и уплачиваться только в том случае, когда соответствующие услуги оказываются в рамках самостоятельного вида деятельности.
Критерием "несамостоятельности" (т.е. сопутствующего характера автотранспортных услуг) является включение в договор поставки (купли-продажи) обязанности продавца доставить товар покупателю и отсутствие отдельного договора перевозки. Такая доставка, пусть даже и за дополнительную плату, является не самостоятельным видом предпринимательской деятельности, а способом исполнения обязанности продавца по передаче товара (п. 1 ст. 458 ГК РФ).
Под ЕНВД же подпадает деятельность по доставке, на которую отдельно заключен договор, а в договоре купли-продажи доставка реализованных товаров не предусмотрена (см. письмо ФНС России от 03.04.2006 N 02-0-01/128@).
Аналогичный подход демонстрирует и судебная практика.
В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 05.04.2006 NА29-9047/2005а рассмотрен спор об обязанности сельскохозяйственного производственного кооператива платить ЕНВД в связи с доставкой им молочной продукции собственного производства потребителю на основании общего контракта (поставки).
Суд признал доначисление ЕНВД незаконным, руководствуясь нормами гражданского законодательства о договоре перевозки.
По мнению суда, оказание услуг по перевозке грузов предполагает наличие грузоотправителя и перевозчика. Перевозка же собственной продукции не подпадает под установленное гражданским законодательством понятие "договор перевозки груза".
"По договору перевозки груза перевозчик обязуется доставить вверенный ему отправителем груз в пункт назначения и выдать его управомоченному на получение груза лицу (получателю), а отправитель обязуется уплатить за перевозку груза установленную плату. Заключение договора перевозки груза подтверждается составлением и выдачей отправителю груза транспортной накладной (коносамента или иного документа на груз, предусмотренного соответствующим транспортным уставом или кодексом)" (ст. 785 ГК РФ).
Так или иначе, контролирующие органы и судебные инстанции признали тот факт, что доставка товара в рамках договора купли-продажи не является самостоятельным видом предпринимательской деятельности, следовательно, нет необходимости рассчитывать ЕНВД по транспортным услугам.

ДОСТАВКА СОПУТСТВУЕТ ВЫПОЛНЕНИЮ РАБОТ (ОКАЗАНИЮ УСЛУГ)
Однако в отношении доставки (перевозки), предусмотренной в договоре подряда (оказания услуг), ситуация сложнее. Рассмотрим несколько примеров.

Пример 1.
Организация осуществляет изготовление кухонной мебели на заказ физическим лицам, оформляя отношения договором бытового подряда.
В договор подряда включено условие о доставке готовой мебели до заказчика, где тот и должен ее принять. Стоимость доставки выделена в договоре подряда отдельно от стоимости кухни (работ и материалов).
В месте деятельности организации ЕНВД в отношении дохода от оказания бытовых услуг не предусмотрен, однако введен в отношении оказания автотранспортных услуг.
В этом случае доход от основной деятельности организации облагается в соответствии с общим режимом либо, при наличии определенных условий, организация вправе применять УСН.
Ключ к правильному применению в данном случае подп. 5 п. 2 ст. 346.26 НК РФ - это, на наш взгляд, корректное определение понятий "предпринимательская деятельность" и "оказание автотранспортных услуг", так как переводу на ЕНВД подлежит именно предпринимательская деятельность по оказанию автотранспортных услуг.
Определение предпринимательской деятельности, никак не адаптированное для налоговых целей, дано в ст. 2 ГК РФ.
Оказание автотранспортных услуг как вида деятельности оформляется в соответствии с ГК РФ договором перевозки (определение см. выше) и подразумевает перевозку "чужих" грузов. Следовательно, в данном случае автотранспортных услуг нет.
"...Предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг..." (п. 1 ст. 2 ГК РФ).
Аналогичная логика содержится в письме Минфина России от 02.08.2005 N 03-11-04/3/38: доход от доставки кухни до заказчика, являясь составной частью основной деятельности, не подпадает под действие главы 26.3 НК РФ.
Таким образом, весь доход налогоплательщика, как от изготовления кухонь, так и от их доставки заказчику, подлежит налогообложению в соответствии с общим режимом или УСН.

Пример 2.
Организация осуществляет изготовление кухонь на заказ физическим лицам по договору бытового подряда. Договор содержит условие о доставке с выделением стоимости доставки.
В месте деятельности организации ЕНВД предусмотрен в отношении оказания как бытовых, так и автотранспортных услуг.
В этом случае деятельность организации по изготовлению кухонь квалифицируется в соответствии с Общероссийским классификатором услуг населению (далее - ОКУН) как "бытовые услуги" (код 014110) и подлежит переводу на уплату ЕНВД в соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 346.26 НК РФ. Можно ли облагать доход от перевозки ЕНВД в составе бытовых услуг?
Однозначно ответить на этот вопрос сложно. Официальной позиции нет, судебной практики тоже. Рассмотрим аргументы "за" и "против".
За объединение двух видов деятельности в целях налогообложения - сопутствующий характер услуг по доставке, в том числе тот факт, что доставка, как дополнительная услуга, организуется только для привлекательности основного вида деятельности. Предпринимательская деятельность по перевозке (договор перевозки) в смысле гражданского законодательства отсутствует.
Против применения ЕНВД к совокупному доходу, безусловно, определение "бытовых услуг" в целях применения главы 26.3 НК РФ. Под бытовыми услугами норма НК РФ императивно понимает только услуги, предусмотренные ОКУН, а в соответствии с ОКУН транспортировка результата работ не входит в состав бытовых услуг по изготовлению мебели на заказ.
В данном случае можно доказывать, что единый доход от деятельности облагается ЕНВД как бытовые услуги, хотя вероятность проблем с налоговой инспекцией существует. Вместе с тем отметим, что в ряде разъяснений представители Минфина России соглашаются, что в этом случае стоимость услуги по доставке облагается ЕНВД в рамках деятельности по изготовлению и ремонту мебели <*>.
Либо (во избежание оснований для спора) налогоплательщик может включить стоимость доставки в цену услуги по изготовлению мебели, фактически скрыв от налоговиков доставку.

------------------------

<*> См. разъяснения заместителя начальника отдела специальных налоговых режимов Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России Ю. Подпорина в МБ N 3, 2006, с. 94.

Пример 3.
Организация осуществляет ремонт холодильников по договору подряда. При этом, по желанию заказчика подрядчик может как забрать у него неисправный холодильник, так и доставить его обратно после ремонта. На доставку отдельный договор не заключается, стоимость доставки выделяется отдельно в договоре подряда. ЕНВД введен в отношении бытовых и автотранспортных услуг.
Эта ситуация аналогична предыдущей. Автотранспортных услуг как самостоятельного вида деятельности здесь нет. Налогоплательщик возит до мастерской и обратно только те приборы, ремонт которых будет осуществлять. Однако положения ОКУН (код 013200) не включают перевозку холодильников до мастерской и обратно заказчику, следовательно, может возникнуть спор.

Пример 4.
Организация изготавливает мебель на заказ и доставляет ее заказчику - физическому лицу. В регионе введен ЕНВД в отношении как бытовых, так и автотранспортных услуг.
Существенное отличие от предыдущих примеров в том, что налогоплательщик оформляет отношения с заказчиком договором купли-продажи мебели. В договоре купли-продажи содержится условие о доставке мебели.
Подобное оформление является довольно распространенным вариантом. Оно решает комментируемые проблемы - продажа собственной продукции не признается розничной торговлей для целей ЕНВД (ст. 346.27 НК РФ), а доход от доставки облагается в составе доходов от основного вида деятельности по общему режиму или в рамках УСН.
Однако налогоплательщикам, применяющим такую схему, важно понимать, что налоговые органы наделены полномочиями по переквалификации сделок. И если ваш договор называется договором купли-продажи, но по сути является договором подряда, то налоговая может рассчитать и доначислить:
1) ЕНВД с бытовых услуг по производству мебели на заказ;
2) ЕНВД с автотранспортных услуг;
3) пени за несвоевременную уплату налогов;
4) штраф за нарушение налогового законодательства.

* * *
Итак, изложим выводы, которые следует взять на вооружение налогоплательщику.
1. Не заключайте отдельный договор на перевозку. Условие о доставке должно быть включено в основной договор (купли-продажи, подряда, оказания услуг).
2. В ситуации доставки в рамках основного договора обязанность платить ЕНВД по транспортным услугам однозначно не возникнет, если стоимость доставки будет включена в цену договора (цену работы, услуги).
3. В ситуации, когда основная деятельность переводу на уплату ЕНВД не подлежит, доход от доставки (не оформленной отдельным договором) облагается в том же режиме налогообложения, что и основной вид деятельности.
4. Если доставка является сопутствующей по отношению к оказанию бытовых услуг, облагаемых ЕНВД, то отсутствие отдельного расчета ЕНВД по автотранспортным услугам, возможно, вызовет протест налоговых органов.