Каковы судебные перспективы споров с налоговыми органами по поводу обоснованности включения в состав налоговых вычетов НДС, если проверяющие считают счета-фактуры оформленными с нарушениями?
В настоящей статье рассмотрена арбитражная практика Северо-Западного округа.
При этом мы выделяем 3 группы споров:
1) по поводу особенностей заполнения счетов-фактур, расцененных проверяющими как нарушения, но, по мнению налогоплательщиков, таковыми не являющимися. Например, заполнение реквизитов грузоотправителя;
2) по поводу правомерности включения в состав вычетов НДС на основании счетов-фактур при оформлении которых допущены несущественные нарушения;
3) по поводу возможности замены счетов-фактур, существенность недостатков при оформлении которых судом не рассматривалась.
Ниже приведены примеры судебных решений по таким спорам.
1. Разногласия между налоговыми органами и налогоплательщиками по поводу правильности заполнения отдельных реквизитов счетов-фактур.
1.1. Содержание строки «Грузоотправитель и его адрес».
Налоговые органы запись «он же» по строке «Грузоотправитель и его адрес» в счёте-фактуре квалифицируют как отсутствие информации, предусмотренной пп.3 п.5 ст.169 НК РФ, такие счета-фактуры – заполненными с нарушениями, а указанный в них НДС – не подлежащим включению в состав вычетов.
По мнению налоговых органов, Постановление Правительства от 2 декабря 2000 г. № 914 (которое разрешает по строке «Грузоотправитель и его адрес» писать «он же», если продавец и грузоотправитель – одно и то же лицо) расширительно толкует нормы Налогового кодекса (ст.169 НК РФ), поскольку на Правительство России возложена обязанность по утверждению порядка ведения журнала учёта полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, а не реквизитов счета-фактуры (п.8 ст.169 НК РФ).
Судьи не согласились с мнением представителей МНС, разъяснив, что если в документе в строке «продавец» указано конкретное юридическое лицо, его адрес и ИНН, а в строке «грузоотправитель и его адрес» записано «он же», то продавец и грузоотправитель - одно лицо (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 05.05.2003 № А56-31840/02; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 25.03.2003 № А56-23336/02).
1.2. Допустимость заполнения реквизитов счёта-фактуры от руки.
Налоговыми органами в качестве одного из оснований для отказа в возмещении из бюджета НДС при реализации товара на экспорт приведён факт заполнения от руки адреса грузополучателя. Суд посчитал, что написание в счетах-фактурах наименования грузополучателя от руки не относится к числу недостатков оформления документа, и принял решение в пользу налогоплательщика (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2002 № А26-1327/02-02-08/35).
2. Несущественные недостатки при оформлении счетов-фактур.
2.1. Недостатки признаны судом несущественными (не лишающими налогоплательщика права на налоговый вычет), при этом требование исправления или замены счетов-фактур судом не выдвигалось.
Налоговые органы сочли ненадлежаще оформленными счета-фактуры, в которых в графе «К платежно-расчётному документу №» вместо реквизитов расчётных документов указаны расходные накладные (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.07.2002 № А26-1327/02-02-08/35).
По мнению суда, указание в графе "К платежно-расчетному документу N" счета-фактуры расходной накладной вместо реквизитов расчетных документов не является существенным нарушением, поскольку в силу подпункта 4 пункта 5 статьи 169 НК РФ номер платежно-расчетного документа в счете-фактуре указывается в случае получения авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товара. В материалах дела сведения о наличии авансовых или иных платежей между Обществом и поставщиком отсутствуют, в результате чего этот довод ИМНС был отклонён.
2.2. Недостатки признаны судом несущественными, но в то же время при вынесении решения в пользу налогоплательщика суд принял во внимание готовность налогоплательщика представить в разумные сроки исправленные счета-фактуры (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.03.2003 № А56-23252/02).
При этом были рассмотрены установленные ИМНС нарушения:
• отсутствие адрес и наименование грузоотправителя и грузополучателя;
• отсутствие наименование и адрес покупателя;
• отсутствие ИНН покупателя;
• отсутствие подписи руководителя предприятия и главного бухгалтера.
3. Возможность замены счетов-фактур, существенность недостатков при оформлении которых судом не рассматривалась.
Суды отмечают, что Налоговый кодекс РФ не запрещает вносить изменения в неправильно оформленный счёт-фактуру:
1) в срок до принятия ИМНС решения по результатам налоговой проверки (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 07.02.2003 № А26-2927/02-02-07/136, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.04.2003 № А56-30866/02
2) вместе с возражением на акт налоговой проверки, по результатам которой налогоплательщик был привлечен к ответственности (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 09.04.2003 № А42-7998/02-С4; Постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.12.2002 № А56-19708/02).
В заключение считаем необходимым высказать своё мнение о заполнении графы «Строка происхождения», сведения в которой должны быть указаны в отношении товаров, страной происхождения которых не является Российская Федерация.
По мнению представителей налоговых органов, высказываемому в устной форме, счёт-фактура на отечественные товары (работы, услуги), в котором как страна происхождения указана Россия, будет считаться оформленным с нарушениями п.5 ст.169 НК РФ. Основанием для включения НДС в состав вычетов такой счёт-фактура налоговыми органами признан не будет.
По нашему мнению, указание страны происхождения для отечественных товаров (работ, услуг) не является нарушением, поскольку не искажает и не скрывает информацию, необходимую для проверки обоснованности применения вычетов.
Мы считаем маловероятным, что судебные органы сочтут ненадлежаще оформленным документ из-за того, что на нём написано слово «Россия».
Диана Суйканен, аудитор ООО "ЦЭП-Аудит"
