Лизинговое имущество на балансе лизингополучателя

[Натали С]

В бухгалтерском учете я понимаю, что первоначальная стоимость на 01 счете складывается из договорной стоимости (т.е. включая лизинговые платежи). Аудитор предприсал на 01 счете оставить "договорную стоимость за вычетом лизинговых платежей", а лизинговые платежи учитывать на 97 счете и сдать в сторону уменьшения уточненный расчет по налог на имущество.
Я не согласна с аудитором. Как нормативно подтвердить. Спасибо.

[Ярослав]

На вашей стороне - Метод. указания Минфина. А вот на что ссылается в своих рекомендациях аудитор? (МСФО не предлагать! )

[птенец]

Если речь про РСБУ-то ссылаемся на ПБУ №6/01. Вы правы. Возможно аудитор попутал с налоговым учетом-там действительно по затартам лизингодателя оценивается. Требуйте обоснований от аудитора-это его работа.

Может поможет:
Организация-лизингополучатель получила по договору лизинга производственное оборудование с возможностью приобретения его в собственность по окончании срока действия договора лизинга при условии отсутствия задолженности по лизинговым платежам и уплаты выкупной цены, указанной в договоре лизинга. Оборудование учитывается на балансе лизингополучателя. Как отражаются данные операции в бухгалтерском и налоговом учете?

Общая сумма договора лизинга - 7 080 000 руб. (в том числе НДС 1 080 000 руб.) и включает в себя общую сумму лизинговых платежей - 6 018 000 руб. (в том числе НДС 918 000 руб.), а также выкупную цену оборудования - 1 062 000 руб. (в том числе НДС 162 000 руб.). Расходы лизингодателя на приобретение оборудования (без учета НДС) составили 4 200 000 руб. Срок действия договора лизинга - 24 месяца. Общая сумма договора лизинга уплачивается в следующем порядке: при заключении договора лизингополучатель уплачивает аванс по лизинговым платежам - 1 132 800 руб. (в том числе НДС 172 800 руб.); после получения оборудования ежемесячный лизинговый платеж в течение всего срока действия договора лизинга составляет 250 750 руб. (в том числе НДС 38 250 руб.) (с ежемесячным зачетом в его уплату части суммы перечисленного аванса в размере 47 200 руб. (в том числе НДС - 7200 руб.)); выкупная цена выплачивается по окончании срока действия договора лизинга.
Срок полезного использования оборудования в бухгалтерском и налоговом учете установлен в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, равным 5 годам, амортизация начисляется линейным способом (методом), в целях налогообложения прибыли при начислении амортизации применяется специальный коэффициент, равный 3.

Гражданско-правовые отношения
Правоотношения сторон по договору финансовой аренды (лизинга) регулируются параграфом 6 "Финансовая аренда (лизинг)" гл. 34 "Аренда" Гражданского кодекса РФ и Федеральным законом от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)".
По договору лизинга лизингодатель обязуется приобрести у определенного продавца в собственность определенное имущество для его передачи за определенную плату на определенный срок на определенных условиях в качестве предмета лизинга лизингополучателю (п. 4 ст. 15 Федерального закона N 164-ФЗ, ст. 665 ГК РФ).
Обязанностями лизингополучателя по договору лизинга являются: принятие предмета лизинга; выплата лизингодателю лизинговых платежей; по окончании срока действия договора лизинга возврат предмета лизинга (если иное не предусмотрено договором лизинга) или приобретение предмета лизинга в собственность на основании договора купли-продажи. Порядок и срок исполнения лизингополучателем указанных обязанностей устанавливаются договором лизинга (п. 5 ст. 15 Федерального закона N 164-ФЗ).
Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя. К лизингополучателю переходит право владения и пользования предметом лизинга (в полном объеме, если договором лизинга не установлено иное) (п. п. 1, 2 ст. 11 Федерального закона N 164-ФЗ). При этом договором лизинга может быть предусмотрено, что предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя по истечении срока договора лизинга или до его истечения на условиях, предусмотренных соглашением сторон (п. 1 ст. 19 Федерального закона N 164-ФЗ).
Предмет лизинга, переданный лизингополучателю по договору лизинга, может учитываться на балансе лизингополучателя по взаимному соглашению сторон. Амортизационные отчисления в этом случае производит лизингополучатель (п. п. 1, 2 ст. 31 Федерального закона N 164-ФЗ).
Бухгалтерский учет
Учет лизингополучателем на своем балансе оборудования, полученного в лизинг, ведется в порядке, установленном для учета основных средств Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, а также Указаниями об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденными Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 (в части, не противоречащей принятым позднее нормативным актам, регулирующим бухгалтерский учет) (далее - Указания), и Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
Оборудование принимается на учет по первоначальной стоимости (п. п. 7, 8 ПБУ 6/01), которая в данном случае равна общей сумме задолженности перед лизингодателем по договору лизинга (без учета НДС) - 6 000 000 руб. (7 080 000 руб. - 1 080 000 руб.). При этом общая сумма задолженности перед лизингодателем по лизинговым платежам отражается на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства". В бухгалтерском учете стоимость оборудования, полученного в лизинг, учитывается на счете 01 "Основные средства" обособленно, на субсчете "Имущество, полученное в лизинг" (абз. 2 п. 8 Указаний, Инструкция по применению Плана счетов).
Стоимость оборудования, принятого на баланс лизингополучателя, погашается посредством начисления амортизации в общеустановленном порядке (например, линейным способом) в течение установленного срока полезного использования оборудования, который определяется при принятии оборудования к бухгалтерскому учету (п. п. 17, 18, 19, 20 ПБУ 6/01, абз. 3 п. 50 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).
В рассматриваемом случае право собственности на лизинговое оборудование по окончании срока действия договора лизинга перейдет к организации при условии выплаты всей суммы договора лизинга, т.е. использование организацией оборудования не будет прекращено по окончании срока действия договора лизинга. Следовательно, организация может установить срок полезного использования оборудования, не ограничиваясь сроком действия договора лизинга (п. 20 ПБУ 6/01 <*>).
В данном случае срок полезного использования оборудования установлен равным 5 годам, т.е. ежемесячная сумма амортизации по оборудованию составит 100 000 руб. (6 000 000 руб. / 5 лет / 12 мес.) и включается в состав расходов по обычным видам деятельности (п. 5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Амортизация оборудования, полученного в лизинг, отражается в бухгалтерском учете на счете 02 "Амортизация основных средств" также обособленно (на субсчете "Амортизация имущества, полученного в лизинг").
Начисление лизинговых платежей при учете лизингового имущества на балансе лизингополучателя отражается по дебету счета 76, субсчет "Арендные обязательства", в корреспонденции со счетом 76, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам" (абз. 2 п. 9 Указаний). Уплата лизинговых платежей, в том числе и авансового платежа, отражается по дебету счета 76, субсчет "Расчеты по лизинговым платежам", и кредиту счета 51 "Расчетные счета".
Как видно из приведенной ниже таблицы отражения в учете хозяйственных операций, в бухгалтерском учете лизингополучателя, учитывающего полученное в лизинг оборудование на своем балансе, расходы по договору лизинга, формирующие финансовый результат организации, складываются только из сумм начисляемой по оборудованию амортизации.
После окончания срока действия договора лизинга и уплаты выкупной цены оборудование переводится в состав собственных основных средств, что отражается внутренними записями по счету 01 (дебет счета 01, субсчет "Собственные основные средства", и кредит счета 01, субсчет "Имущество, полученное в лизинг"). В аналогичном порядке переносится сумма начисленной по оборудованию амортизации (абз. 2 п. 11 Указаний).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Предъявляемые лизингодателем суммы НДС лизингополучатель принимает к вычету на основании выставленных ему лизингодателем счетов-фактур и соответствующих первичных документов по мере начисления лизинговых платежей (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
Налог на прибыль организаций
В налоговом учете лизингополучателя оборудование, полученное по договору лизинга и учитываемое на балансе лизингополучателя, признается у лизингополучателя амортизируемым имуществом, первоначальная стоимость которого определяется как сумма расходов лизингодателя на приобретение этого оборудования (п. 7 ст. 258, абз. 3 п. 1 ст. 257 Налогового кодекса РФ).
При начислении амортизации по данному оборудованию лизингополучатель вправе применять специальный коэффициент, но не выше 3 (п. 7 ст. 259 НК РФ).
В данном случае срок полезного использования оборудования в налоговом учете организация установила на основании п. 1 ст. 258 НК РФ равным 5 годам и применяет специальный коэффициент, равный 3.
Таким образом, ежемесячная сумма амортизации по оборудованию в налоговом учете составит 210 000 руб. (4 200 000 руб. / (5 лет х 12 мес.) х 3).
Соответственно, в налоговом учете стоимость оборудования будет полностью погашена за 20 месяцев, т.е. до истечения срока действия договора лизинга.
В целях налогообложения прибыли лизинговые платежи за принятое в лизинг оборудование, учитываемое на балансе лизингополучателя, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, за вычетом сумм амортизации, начисленной по этому оборудованию (пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ).
В данном случае ежемесячная сумма лизингового платежа (за вычетом НДС) составляет 212 500 руб. (250 750 руб. - 38 250 руб.).
Таким образом, до окончания начисления амортизации по оборудованию в налоговом учете расходы на уплату лизинговых платежей признаются в сумме 2500 руб. (212 500 руб. - 210 000 руб.).
После полного погашения стоимости оборудования в налоговом учете организация будет ежемесячно признавать расходы на уплату лизинговых платежей в сумме 212 500 руб.
По окончании срока действия договора лизинга организация получает данное оборудование в собственность, уплачивая при этом его выкупную цену.
Считаем, что при этом в налоговом учете такой объект амортизируемого имущества, как имущество, полученное в лизинг (остаточная стоимость которого, как указывалось выше, равна нулю), выбывает и принимается к учету собственное имущество.
Первоначальная стоимость выкупленного оборудования определяется в размере его выкупной цены, предусмотренной договором лизинга (без учета НДС) (п. 1 ст. 256, п. 1 ст. 257 НК РФ), а срок полезного использования определяется с учетом срока эксплуатации оборудования предыдущим собственником (т.е. за вычетом срока эксплуатации оборудования по договору лизинга) (п. 12 ст. 259 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации срок полезного использования выкупленного оборудования может быть установлен равным 3 годам (5 лет - 2 года). Соответственно, ежемесячная сумма амортизации по оборудованию в налоговом учете будет равна 25 000 руб. ((1 062 000 руб. - 162 000 руб.) / (3 года х 12 мес.)).
Применение ПБУ 18/02
Как видно, в бухгалтерском и налоговом учете общие суммы расходов, признаваемых в связи с получением оборудования в лизинг и его выкупом, равны и составляют 6 000 000 руб., однако периоды их признания не совпадают. Это приводит к возникновению в данном случае налогооблагаемых временных разниц (НВР) и отложенных налоговых обязательств (ОНО), учитываемых в порядке, установленном п. п. 12, 15, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.
Так, в течение срока действия договора лизинга у организации возникает НВР в сумме 112 500 руб. (212 500 руб. - 100 000 руб.) и, соответственно, ОНО в сумме 27 000 руб. (112 500 руб. х 24%).
После окончания срока действия договора лизинга и до полного погашения стоимости оборудования разница между амортизацией по оборудованию в бухгалтерском и налоговом учете (сумма ежемесячно погашаемой НВР) составит 75 000 руб. (100 000 руб. - 25 000 руб.), что будет приводить к ежемесячному погашению ОНО в сумме 18 000 руб. (75 000 руб. х 24%).
Ю.С.Орлова
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
28.06.2007