Внутренняя структура бухгалтерского отчёта формы 2 прямо отражает прямую связь между налоговыми разницами, рассчитанными по ПБУ 18/02 и счётом 99 по прибылям и убыткам:
140 прибыль(убыток) до налогообложения
141 ОНА
142 (ОНО)
150 (НП)
180 (налоговые санкции)
190 чистая прибыль (убыток)
200 ПНО
Имеем систему двух уравнений:
190 = 140 + 141 – 142 – 150 – 180
190 = 140 – 140*СН – 180 – 200
где «+» по строке 190 означает кредит 99, а «-» дебет… СН – ставка налога на прибыль… НП – налог на прибыль…
под ПНО подразумевается общепринятая свёртка ПНО минус ПНА …
Из решения системы имеем простую связь для оборотов текущего года:
190 - |180| = (1–СН)/СН * (НП – ОНА + ОНО) - ПНО / СН ………… (1)
Без потери общности (каждый волен выбирать в учётной политике собственную аналитику по своему плану счетов) возьмём стандартно:
строка 190 – счёт 99
строка 180 – активный субсчёт 99.3 (или субконто 99 – как кому нравится)
ОНА – активный счёт 09
ОНО – пассивный счёт 77
ПНО(ПНА) – активный субсчёт 99.2.3
Начнём теперь суммировать все года i с начала регистрации предприятия…
До 2003 года или до начала применения ПБУ 18/02 уравнение (1) вырождается в простое:
190 - |180| = (1–СНi)/СНi * НП ……………….. (2)
Весь 99 счёт по строке 190 идёт в балансовое сальдо по 84-му счёту на субсчета нераспределённой прибыли (убытка)… т.е. с начала работы предприятия по настоящее время имеем для 84-го счёта по данным субсчетам после очистки его от полнонакопленного оборота по санкциям дебета 99.3:
Сальдо_84 = Оборот{(1–СНi)/СНi * (НП – счёт_09 + счёт_77) - ПНО / СНi} … (3)
Видно, что только 09 и 77 являются сальдовыми счетами… налог на прибыль НП и ПНО(ПНА) собираются на оборотном субсчёте 99.2.3
Единственно, что нам пока мешает полностью перейти от оборотов 09 и 77 к их сальдо – это то, что с 2009 года ставка СН налога на прибыль упала с 24% до 20%… она изменялась и раньше, например, с 2003 года, но до этого времени ПБУ 18/02 не было в природе, не было накопления, в частности, 09 и 77 – поэтому сальдо по 84 счёту накапливалось пропорционально и так оборотному налогу на прибыль по ур-нию (2).
Рассмотрим переход между годами 2008 и 2009… напомню, что в межрасчётный период произошла переоценка 09 и 77 счёта:
Дт 84 – Кт 09 :: (СНст – СНнов) / СНст * Сальдо_09
Дт 77 – Кт 84 :: (СНст – СНнов) / СНст * Сальдо_77
или, на примере только 09 счёта (77 по аналогии), учитывая, что после переоценки:
Сальдо_09_нов = Сальдо_09_ст * СНнов/СНст, получаем:
[(1-СНст)/СНст + (СНст – СНнов) / СНст] * Сальдо_09_ст = (1 – СНнов) / СНст * Сальдо_09_ст = (1 – СНнов) / СНст * Сальдо_09_нов * СНст/СНнов = (1 – СНнов) / СНнов * Сальдо_09_нов ………………… (4)
Видно, что конструкция (1-СН)/СН * Сальдо_09 инвариантна по отношению к изменению ставки налога на прибыль, поэтому в уравнении (3) можно убрать годовую оборотную зависимость:
Сальдо_84 = [(1-СН)/СН * (Сальдо_77 – Сальдо_09)] + Оборот{(1–СНi)/СНi * НП} – Оборот{ПНО / СНi} ………… (5)
Практическое применение общего выражения (5) чисто развлекательное… из любопытства любой может взять своё сальдо по 84-му счёту, учесть все свои дивидендные телодвижения и налоговые санкции, сформировать полную ОСВ (оборотно-сальдовую ведомость за все годы), тогда НП будет по кредитовому обороту 68.4.1, а ПНО(ПНА) по дебетовому обороту 99.2.3 – и проверить свои сальдо по 09 и 77.
Если (5) выполняется, то ошибок за всё время работы с ПБУ 18/02 по временным и постоянным налоговым разницам нет.
Более интересны простые предприятия без дивидендов, налоговых санкций и временных разниц, где бухгалтеры пока не уверены в правоте своего применения ПБУ 18/02… тогда после закрытия года (сейчас СН=20%):
1. при налоговом убытке
Уменьшение в строке 470 баланса = 4 * Увеличение сальдо 09 + 5 * ПНО ……. (6)
2. при налоговой прибыли
Увеличение в строке 470 баланса = 4 * Налог на прибыль - 5 * ПНО ………. (7)
В заключение отметим тот факт, что действительно между счётом 84 и счетами 09 (77) существует сальдовая (конечная) связь, не зависящая от их оборотной истории.
))
. 